蓝田玉PDF文档网 / 经济金融 / 《企业会计准则》指 南
 


《企业会计准则》指 南



《企业会计准则—— 关联方关系及其交易的披露》 指 南


一、基本要求
  (一)关联方关系及其交易只需要在会计报表附注中披露相关信 息。关联方之间交易的核算,与同非关联方交易的核算相同,其交易的 相关数据包括在会计报表有关项目内,在会计报表中不需要单独反映关 联方之间交易的金额。
  (二)关联方关系是否存在,应视其关系的实质,而不仅仅是法律 形式。
(三)关联方交易的披露应遵循重要性原则,区别情况处理:
  1.零星的关联方交易,如果对企业财务状况和经营成果影响较小的 或几乎没有影响的,可以不予披露。
  2.对企业财务状况和经营成果有影响的关联方交易,如果属于重大 交易(主要指交易金额较大的,如销售给关联方产品的销售收入占本企 业销售收入 10%及以上),应当分别关联方以及交易类型披露。如果属于 非重大交易,类型相同的非重大交易可以合并披露,但以不影响会计报 表阅读者正确理解企业财务状况、经营成果为前提。
  判断关联方交易是否需要披露,不以交易金额的大小作为判断标 准,而应以交易对企业财务状况和经营成果的影响程度来确定。比如, 关联方之间有一项很重要的交易,这项交易没有金额或只有象征性金 额,但是它对企业财务状况和经营成果影响很大,在这种情况下,应披 露与这项交易有关的信息。
  (四)关联方交易中的主要事项,如购货、销货、应收应付款项等, 应当披露连续两年的比较资料。
二、说明
(一)本准则定义的说明
  1.控制,指有权决定一个企业的财务和经营政策,并能据以从该企 业的经营活动中获取利益。控制可以通过各种方式来实现,主要有:
  (1)通过一方拥有另一方超过半数以上表决权资本的比例来确定。表 决权资本,是指具有投票权的资本。包括以下几种情况:
  ①一方直接拥有另一方过半数以上表决权资本。例如,A 企业拥有 B 企业 61%表决权资本,表明 A 企业直接控制 B 企业。
  ②一方间接拥有另一方过半数以上表决权资本的控制权。间接拥有 另一方过半数以上表决权资本的控制权,是指通过子公司而对子公司的 子公司拥有其过半数以上表决权资本的控制权。例如,A 公司拥有 B 公司
80%的表决权资本,B 公司拥有 C 公司 70%的表决权资本,在这种情况下,

A 公司对 C 公司 70%的表决权资本拥有控制权。
  ③一方直接和间接拥有另一方过半数以上表决权资本的控制权。直 接和间接拥有另一方过半数以上表决权资本的控制权,是指母公司虽然 只拥有其半数以下的表决权资本,但通过与子公司所拥有的表决权资本 的合计,而达到拥有其过半数以上的表决权资本的控制权。例如,A 公司 拥有 C 公司 30%的表决权资本,拥有 B 公司 70%的表决权资本;B 公司拥
有 C 公司 25%的表决权资本。在这种情况下,A 公司直接拥有 C 公司的 30% 表决权资本加上通过 B 公司间接拥有 C 公司 25%的表决权资本的控制权, 而达到控制 C 公司。
  (2)虽然一方拥有另一方表决权资本的比例不超过半数以上,但通过 拥有的表决权资本和其他方式达到控制。主要有以下几种情况:
  ①通过与其他投资者的协议,拥有另一方半数以上表决权资本的控 制权。例如,A 公司拥有 B 公司 35%的表决权资本,C 公司拥有 B 公司 25% 的表决权资本,A 和 C 达成协议,C 公司在 B 公司的权益由 A 公司代表。 在这种情况下,A 公司实际上拥有了 B 公司 60%表决权资本的控制权,表
明 A 公司实际上控制 B 公司。
  ②根据章程或协议,有权控制另一方的财务和经营政策。例如,A 公司拥有 B 公司 20%表决权资本,同时,根据协议,A 公司负责 B 公司的 经营管理。在这种情况下,A 公司虽然仅拥有 B 公司 20%的表决权资本, 但由于 A 公司全面负责 B 公司的经营管理,能够决定企业的财务和经营 政策,则 A 公司实际上控制 B 公司。
  ③有权任免董事会等类似权力机构的多数成员。这种情况是指虽然 一方拥有另一方表决权资本的比例不超过半数,但根据章程、协议等能 够任免董事会的董事,以达到控制的目的。
  ④在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。这种情况是 指虽然一方拥有另一方表决权资本的比例不超过半数,但能够控制另一 方董事会等权力机构的会议,从而能够控制其财务和经营政策,使其达 到事实上的控制。
  2.共同控制,指按合同约定对某项经济活动所共有的控制。本准则 所指的共同控制,仅指共同控制实体,不包括共同控制经营、共同控制 财产等。即共同控制实体是指由两个或多个企业或个人共同投资建立的 企业,该被投资企业的财务和经营政策必须由投资双方或若干方共同决 定。
  3.重大影响,指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力, 但并不决定这些政策。当一方拥有另一方 20%或以上至 50%表决权资本 时,一般对被投资企业具有重大影响。此外,符合下列情况之一的,也 应当确认为对被投资企业具有重大影响:(1)在被投资企业的董事会或类 似的权力机构中派有代表。在这种情况下,由于在被投资企业的董事会
  
或类似的权力机构中派有代表,可以通过该代表参与政策的制定,从而 达到对该企业施加重大影响。
  (2)参与政策制定过程。在这种情况下,由于可以参与企业政策的制 定过程,在制定政策过程中可以为其自身利益而提出建议和意见,由此 可以对该企业施加重大影响。
  (3)互相交换管理人员。在这种情况下,通过一方对另一方派出管理 人员,或者两方或多方互相交换管理人员,由于管理人员有权力并负责 企业的财务和经营活动,从而能对企业施加重大影响。
  (4)依赖投资方的技术资料。在这种情况下,由于被投资企业的生产 经营需要依赖对方的技术或技术资料,从而对该企业具有重大影响。
4.母公司,母公司指能直接或间接控制其他企业的企业。包括: (1)直接控制其他企业的企业。例如,D 公司拥有 F 公司 51% 表决权
资本,表明 D 公司为 F 公司的母公司,D 公司直接控制 F 公司。 (2)通过一个或若干中间企业间接控制其他企业的企业。例如,D 公
司拥有 F 公司 70%表决权资本,F 公司拥有 Y 公司 54%表决权资本,D 公 司通过其子公司 F 间接拥有 Y 公司 54%表决权资本的控制权,表明 D 公司
为 Y 公司的母公司,D 公司通过 F 公司间接控制 Y 公司。 (3)直接和通过一个或若干中间企业间接控制其他企业的企业。例
如,A 公司拥有 F 公司 30%表决权资本,拥有 D 公司 80%表决权资本,D 公司拥有 F 公司 30%表决权资本,A 公司通过其直接投资 30%和通过其子 公司 D 间接投资 30%而实际上拥有 F 公司 60%表决权资本的控制权,表明
A 公司直接和间接控制 F 公司。
5.子公司,指被母公司控制的企业。包括: (1)被母公司直接控制的企业。例如,A 公司拥有 D 公司 80% 表决权
资本,表明 D 公司为 A 公司的子公司,A 公司为 D 公司的母公司,A 公司 直接控制 D 公司。
  (2)被母公司通过一个或若干中间企业间接控制的企业。例如,A 公 司拥有 C 公司 70%表决权资本,C 公司拥有 D 公司 65%表决权资本,A 公 司为 C 公司的母公司,C 公司为 D 公司的母公司,A 公司通过其子公司 C 间接拥有 D 公司 65%表决权资本的控制权,则 D 公司为 A 公司子公司的子 公司,A 公司也为 D 公司的母公司,A 公司通过 C 公司间接控制 D 公司。
  (3)被母公司直接和通过一个或若干中间企业间接控制的企业。例 如,A 公司拥有 C 公司 25%表决权资本,拥有 B 公司 70%表决权资本,B 公司拥有 C 公司 30%表决权资本,A 公司通过其直接拥有 C 公司 25%和通
过 B 公司间接拥有 C 公司 30%表决权资本,而实际拥有 C 公司 55%表决权 资本的控制权,则表明 C 公司为 A 公司的子公司,A 公司直接和通过其子 公司 B 间接控制 C 公司。
6.合营企业,指按合同规定经营活动由投资双方或若干方共同控制

的企业。当两个或多个企业或个人共同控制某一企业时,则该企业视为 他们的合营企业。例如,A 企业拥有 C 企业 50%的表决权资本,B 企业拥
有 C 企业 50%的表决权资本,按合同规定,双方按照投资比例控制 C 企业。 由于出资比例相同,A 企业和 B 企业共同控制 C 企业,C 企业为 A 和 B 的 合营企业。又如,A 企业拥有 B 企业 20%表决权资本,C 企业拥有 B 企业
30%表决权资本,D 企业拥有 B 企业 25%表决权资本,F 企业拥有 B 企业
25%表决权资本,各方出资比例不同,但按照合同规定,B 企业由各出资 方共同控制,任何一方不能单独作出财务和经营政策方面的决策,在这 种情况下,B 企业视为 A、C、D、F 企业的合营企业。
  7.联营企业,指投资者对其具有重大影响,但不是投资者的子公司 或合营企业的企业。当某一企业或个人拥有另一企业 20%或以上至 50%表 决权资本时,通常认为投资者对被投资企业具有重大影响,则该被投资 企业视为投资者的联营企业。在这种情况下,虽然投资者拥有被投资企 业一定比例的表决权资本,但没有达到控制该企业的表决权资本比例; 同时由于投资者拥有被投资企业一定比例的表决权资本,可以通过一定 的方式,如在董事会中派有代表等,有能力对被投资企业施加重大影响。
  8.主要投资者个人,指直接或间接地控制一个企业 10%或以上表决 权资本的个人投资者。本准则中的主要投资者个人仅仅指个人投资者, 不包括法人投资者。其投资形式主要包括:
  (1)主要投资者个人直接拥有一个企业 10%或以上表决权资本。例 如,王钢拥有 D 企业 15%表决权资本,则王钢为 D 企业的主要投资者个人。
  (2)主要投资者个人通过一个或若干中间企业间接拥有一个企业 10% 或以上表决权资本的控制权。例如,陈梅拥有 F 企业 55%表决权资本,F 企业拥有 D 企业 40%表决权资本,陈梅通过 F 企业间接拥有 D 企业 40%表 决权资本的控制权,表明陈梅既是 F 企业的主要投资者个人,也是 D 企 业的主要投资者个人。
  (3)主要投资者个人直接和通过一个或若干中间企业间接拥有一个 企业 10%或以上表决权资本的控制权。例如,张强顺拥有 D 企业 9%表决 权资本,同时拥有 F 企业 60%表决权资本,F 企业拥有 D 企业 30%表决权 资本,表明张强顺通过直接拥有 9%表决权资本和通过 F 企业间接拥有 30%
表决权资本的控制权,使其成为 D 企业的主要投资者个人。
  9.关键管理人员,指有权力并负责进行计划、指挥和控制企业活动 的人员。例如,董事、总经理、总会计师、财务总监、主管各项事务的 副总经理,以及行使类似政策职能的人员,他们对企业的财务和经营政 策起决定性的作用。
  10.关系密切的家庭成员,指在处理与企业的交易时有可能影响某 人或受其影响的家庭成员。本准则中所指的关系密切的家庭成员是针对 主要投资者个人和关键管理人员而言,家庭成员指上述人员的父母、配
  
偶、兄弟、姐妹和子女。判断上述人员关系密切的家庭成员是否为一个 企业的关联方,应该看他们在处理与企业交易时的互相影响程度而定, 不能一概而论。
(二)关联方关系的说明
  1.本准则第 4 条是判断关联方关系是否存在的基本标准,关联方关 系存在于:
  (1)企业有能力直接控制、间接控制、直接和间接控制一个或多个企 业。
(2)企业与其他企业共同控制一个企业。 (3)企业对一个或多个企业施加重大影响。 (4)个人有能力直接控制、间接控制、直接和间接控制一个或多个企
业。
(5)个人与其他企业或个人共同控制一个企业。 (6)个人有能力对一个或多个企业施加重大影响。 (7)两个或多个企业同受某一企业或个人控制。
  2.关联方关系主要存在于两个或多个企业之间、企业与个人之间。 本准则第 5 条列举了关联方关系存在的主要形式:
(1)本准则第 5 条(1)所指的关联方关系包括:
  ①某一企业直接控制一个或多个企业。例如,母公司控制一个或若 干个子公司,则母公司与子公司之间即为关联方关系。
  ②某一企业通过一个或若干中间企业间接控制一个或多个企业。例 如,母公司通过其子公司,间接控制于公司的子公司,表明母公司与其 子公司的子公司存在关联方关系。
  ③一个企业直接地和通过一个或若干中间企业间接地控制一个或多 个企业。例如,母公司对某一企业的投资虽然没有达到控股的程度,但 由于其子公司也拥有该企业的股份或权益,如果母公司与其子公司对该 企业的投资之和达到拥有该企业一半以上表决权资本的控制权,则母公 司直接和间接地控制该企业,表明母公司与该企业之间存在关联方关
系。
  ④同受某一企业控制的两个或多个企业。例如,受同一母公司控制 的各个子公司之间存在关联方关系。
  (2)本准则第 5 条(2)所指的关联方关系,是指两个或多个企业直接 共同控制某一企业,使共同控制方与被共同控制企业之间构成关联方关 系。例如,A、B、C 三个企业共同控制 D 企业,从而 A 和 D、B 和 D,以
及 C 和 D 成为关联方关系。
  (3)本准则第 5 条(3)所指的关联方关系,是指某一企业对另一企业 具有重大影响,而构成关联方关系。例如,A 企业拥有 B 企业 25%表决权 资本,通常表明 A 企业对 B 企业具有重大影响,则 A 和 B 构成关联方关
  
系。
(4)本准则第 5 条(4)所指的关联方关系,包括:
  ①某一企业与其主要投资者个人之间的关系。例如,李林是 A 企业 的主要投资者,拥有 A 企业 15%表决权资本,则 A 企业与李林构成关联方 关系。
②某一企业与其关键管理人员之间的关系。例如,A 企业的董事长与
A 企业构成关联方关系。
  ③某一企业与其主要投资者个人关系密切的家庭成员之间的关系。 例如,A 企业的主要投资者刘明的儿子刘成与 A 企业构成关联方关系。
  ④某一企业与其关键管理人员关系密切的家庭成员之间的关系。例 如,A 企业的董事长王明的儿子王成与 A 企业构成关联方关系。
(5)本准则第 5 条(5)所指的关联方关系,包括:
  ①某一企业与受该企业主要投资者个人直接控制的其他企业之间的 关系。例如,A 企业的主要投资者 H 拥有 B 企业 60%的表决权资本,则 A
和 B 存在关联方关系。
  ②某一企业与受该企业关键管理人员直接控制的其他企业之间的关 系。例如,A 企业的关键管理人员 Y 同时也是 B 企业的关键管理人员,则
A 和 B 存在关联方关系。
  ③某一企业与受该企业主要投资者个人关系密切的家庭成员直接控 制的其他企业之间的关系。例如, A 企业的主要投资者 Y 的儿子拥有 B 企业 60%的表决权资本,则 A 和 B 存在关联方关系。
  ④某一企业与受该企业关键管理人员关系密切的家庭成员直接控制 的其他企业之间的关系。例如,A 企业的财务总监 Y 的母亲是 B 企业的总 经理,则 A 和 B 存在关联方关系。
  3.关联方关系也存在于企业与部门或单位之间,企业与部门或单位 之间的关联方关系的形式,与上述相同。
(三)关联方交易的说明
  本准则第 8 条是判断关联方交易是否存在的基本标准,判断关联方 交易的存在应当遵循实质重于形式的原则。本准则第 8 条列举了有关关 联方交易的例子:
  1.购买或销售商品。购买或销售商品是关联方交易较常见的交易事 项,例如,企业集团成员之间互相购买或销售商品,从而形成了关联方 交易。
  2.购买或销售除商品以外的其他资产。例如,母公司出售给其子公 司的设备或建筑物等,购买或销售除商品以外的其他资产也是关联方交 易的主要形式。
  3.提供或接受劳务。例如,A 企业为 B 企业的联营企业,A 企业专 门从事设备维修服务,B 企业的所有设备均由 A 企业负责维修,B 企业每
  
年支付设备维修费用 20 万元。因此,关联方之间提供或接受劳务,是关 联方交易的主要形式。
  4.代理。代理主要是依据合同条款,一方可为另一方代理某些事务, 如代理销售货物,或一方代另一方签订合同等。因此,关联方之间的代 理业务,也是关联方交易的主要形式。
  5.租赁。租赁通常包括经营租赁和融资租赁等,关联方之间的租赁 合同也是主要的交易事项。
  6.提供资金(包括以现金或实物形式提供的贷款或权益性资金)。 例如,企业从其关联方取得资金、或权益性资金的变动等。因此,关联 方之间提供资金也是主要的关联方交易。
  7.担保和抵押。担保包括在借贷、买卖、货物运输、加工承揽等经 济活动中,为了保障其债权实现而实行的保证、抵押等。当存在关联方 关系时,一方往往为另一方提供为取得借贷、买卖等经济活动中所需的 担保。因此,关联方之间提供的担保和抵押也是关联方交易的主要形式。
  8.管理方面的合同。管理合同通常指企业与某一企业或个人签订管 理企业或某一项目的合同,按照管理合同约定,由一方管理另一方的财 务和日常经营。因此,管理方面的合同也是关联方交易的主要形式。
  9.研究与开发项目的转移。在存在关联方关系时,有时某一企业所 研究与开发的项目会由于一方的要求而放弃或转移给其他企业。例如,B 公司是 A 公司的子公司,A 公司要求 B 公司停止对某一新产品的研究和试 制,并将 B 公司研究的现有成果转给 A 公司最近购买的、研究和开发能 力超过 B 公司的 C 公司继续研制。因此,关联方之间研究与开发项目的 转移,是关联方交易的主要形式。
  10.许可协议。当存在关联方关系时,可能关联方之间达成某项协 议,允许一方使用另一方的商标等,从而形成了关联方之间的交易。
  11.关键管理人员报酬。企业支付给关键管理人员的报酬,也是一 项主要的关联方交易。
(四)披露内容的说明
  1.当存在控制关系并且关联方为企业时,不论他们之间有无交易, 均应当按照本准则第 9 条的要求在会计报表附注中披露相关信息。
  2.在存在共同控制或重大影响的情况下,如果关联方之间无交易, 则不需要在会计报表附注中披露任何信息。
  3.在关联方之间发生交易的情况下,应当按照本准则第 10 条的要 求披露相关信息。本准则第 2 条所指的免于披露的情况除外。
  4.国家控制的企业间不应仅仅因为彼此同受国家控制而成为关联 方,但企业间存在本准则第 5 条(1)至(3)的关系,或根据本准则第 5 条 (5)受同一关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制时,彼此应 视为关联方。例如,两个企业 A 和 B 均属于国家投资兴建的企业,隶属
  
于同一国家行政管理部门,A 企业又投资 D 企业,并形成对 D 企业的控制, 在这种情况下,不能仅仅因为 A 和 B 同受国家控制即将其视为关联方; 但由于 A 企业控制 D 企业,这两个企业之间的关系存在本准则第 5 条(1) 所述的关系,则 A 企业和 D 企业成为关联方,在 A 和 D 各自的会计报表 中应该要披露他们之间的关系及其交易(如果 D 企业包括在 A 企业的合 并会计报表中则不需要披露 A、D 之间的交易)。但是,如果 A 和 B 有一 位共同的董事长,则 A 和 B 由于存在本准则第 5 条(5)所述的关联方关系, 则需要在各自的会计报表中披露他们之间的交易。
  5.本准则第 9 条所述的“企业经济性质或类型”,是指企业的经济 性质或企业类型。企业济性质包括国有、集体、私营企业等;企业型包 括股份有限公司、有限责任公司和国有独资公司。在披露时,企业可以 披露经济性质,也可以披露企业类型(注)。
  6.本准则第 9 条(1)所述的注册资本,应当披露年初数、本年增加 数、本年减少数和年末数。
  7.本准则第 9 条(3)所述的“所持股份或权益及其变化”,应当披 露金额和所持股份或权益的比例,并要求披露年初数、本年增加数、本 年减少数和年末数。
  8.本准则第 10 条所述的“会计报表附注”,在没有特殊要求的情 况下,通常是指年度会计报表附注;如有特殊规定的从其规定。
  9.本准则第 10 条所述的“关联方关系的性质”,是指关联方与本 企业的关系,即关联方为本企业的子公司、合营企业、联营企业等。
  10.本准则第 10 条所述的“交易类型”,是指本准则第 8 条所述的 情形,例如,购买或销售商品。
  11.本准则第 10 条所述的“交易要素”除本准则第 10 条(1)、(2)、 (3)所述的内容外,还包括交易的收付款方式及条件等。


  12.本准则第 10 条(1)、(2),是指在会计报表附注中可以披露本期 交易的相关金额,或者相应比例。相应比例,是指关联方交易金额或关 联方未结算金额在企业该类交易或未结算金额中所占的比例。
  关联方交易的金额或相应比例要求披露两年期的比较数据,两年期 的比较数据是指各期的实际发生额或各期实际发生额占该类交易金额的 比例;未结算金额要求披露至本期期末止的累计关联方交易未结算的金 额或相应比例。
  本准则第 10 条(3),是指关联方之间在进行交易时确定交易价格的 原则,例如,交易价格的确定是否与非关联方的交易价格相一致。如果 关联方之间交易没有金额或只有象征性金额的交易,也应当披露是如何 进行交易的。
(五)附则的说明

本准则及相关指南,均由财政部负责解释。


三、关联方关系披露举例


例 1 某一上市公司对外披露合并会计报表,所有子公司均包 括在合并会计报表内,其关联方的有关情况如下:
(一)存在控制关系的关联方



企业名称 注册地址 主营业务 与本企 业关系

经济性质
或类型

法定
代表人

M 企业 上海四川路 20 号 工业加工 母公司 国有 王 成 A 企业 上海淮海路 10 号 商业零售 子公司 集体 丁 一
B 企业

北京西单 51 号

工业加工

了公司

集体 陈新民

C 企业 大连南京路 5 号 商业批发 子公司 国有 李 勇 D 企业 深圳大道 1212 号 工业加工 子公司 股份有限公司 李 强

E 企业

青岛北京路 50 号

批发零售

子公司

国有 王宝和







(二)存在控制关系的关联方的注册资本及其变化


企业名称 年初数 本年增加数 本年减少数 年末数 M 企业 90 000 000 0 0 90 000 000 A 企业 5 500 000 0 0 5 500 000 B 企业 6 000 000 540 000 0 6 540 000 C 企业 8 850 000 0 50 000 8 800 000 D 企业 4 500 000 0 0 4 500 000 E 企业 12 000 000 0 0 12 000 000


(三)存在控制关系的关联方所持股份或权益及其变化


企业
名称
M 企业 A 企业 B 企业 C 企业 D 企业 E 企业



四、关联方交易事项披露举例


例 2 本公司与关联方的交易披露如下:
(一)本公司所销售的产品价格由母公司规定。如果母公司规定 的价格低于本公司的正常售价,则母公司退回给本公司销售产品的 价差;如果母公司规定的价格高于本公司的正常售价,则本公司必 须上交给母公司产品销售的价差。1997 年和 1996 年度内本公司无 任何高于或低于正常售价价格的情况。(二)不存在控制关系的关
联方关系的性质


企业名称 与本企业的联系

甲企业 乙企业 丙企业 丁企业 F 企业 G 企业

与本企业同一董事长 合营企业 与本企业同一总经理 联营企业
联营企业 合营企业



(三)采购货物
本公司 1997 及 1996 年度向关联方采购货物有关明细资料如下
(单位:元):


1997 年 1996 年
企业名称 金额 或:占年度购 金额
货百分比(%) 或:占年度购
货百分比(%) M 企业 3 750 000 15 4 680 000
乙企业 3 500 000 14 2 600 000
丙企业 4 500 000 18 5 980 000
丁企业 2 750 000 11 7 800 000
其他企业 1 000 000 4 18
10
23
30 合计 15 500 000 62 21 060 000 81

注 1.上述交易可只披露金额,也可只披露相应比例。
  2.上述非重大交易也可以合并披露,但以不影响会计报表阅读者正 确理解企业的财务状况和经营成果为前提。


(四)销售货物
本公司 1997 及 1996 年度向关联方销售货物有关明细资料如下
(单位:元):


1997 年 1996 年

企业名称 金额 或:占年度销

金额 或:占年度销












注 1.上述交易可只披露金额,也可只披露相应比例。
  2.上述非重大交易也可以合并披露,但以不影响会计报表阅读者正 确
理解企业的财务状况和经营成果为前提。
(五)关联方应收应付款项余额
关联方应收应付款项(单位:元)





项 目 年末余额

或:占全部应付(付)款项
余额的比重(%)

1997 年 1996 年 1997 年 1996 年 应收帐款: 甲企业 5 680 3 200 10 8 丙企业 6 816 4 000 12 10
其他企业
应收票据: 甲企业 应付帐款: 甲企业 丁企业
  其他企业 应付票据:
丁企业:

3 976


560 000


25 000
35 000
7 500


20 000

2 000 7 5


12


30 000 10 16
20 625 14 11
3


15 000 12 8





注 1.上述交易可只披露金额,也可只披露相应比例。
  2.上述非重大交易也可以合并披露,但以不影响会计报表阅读者正 确理解企业的财务状况和经营成果为前提。
(六)其他应披露的事项
1.本公司本年度从甲企业购入一栋厂房,以低于市场价格 1% 的价格购入,购入价格 20 万元。另外,本企业按市价出售一台闲置 设备给乙企业,出售价格为 85 万元,此项交易所获得的净利润为 15

万元。
  2.根据本公司与母公司 M 企业签订的协议,由 M 企业统一管理本公 司的退休统筹基金,并汇总后统一上交给退休统筹基金单位,1997 年本 公司按规定计算并支付此项费用为 70 万元,1996 年本公司支付的此项费 用为 40 万元。
  3.母公司 M 企业的运输队为本公司提供运输服务,收费标准按向外 单位提供同样服务所收费用的 70%计算。1997 年度支付运输费用 60 万 元,1996 年度支付运输费用 55 万元。
4.本公司用一栋办公楼为甲企业提供贷款担保,办公楼的账面原价
500 万元,由于这一项担保,甲企业从银行获得贷款 400 万元。
  5.由于甲企业生产的某种产品为名牌产品,本公司生产的同样产品 也使用甲企业的商标,并与甲企业签订了商标使用许可合同,合同中规 定本公司每年按照该种产品销售收入的 1%向甲企业支付商标使用费。本 年度共支付给甲企业商标使用费 50 万元,1996 年支付给甲企业该项费用
为 35 万元。
  6.1997 年度支付给关键管理人员的报酬(包括采用货币、实物形式 和其他形式的工资、福利、奖金、特殊待遇及有价证券等)总额为人民
币 15 万元;1996 年为人民币 10 万元。 注:按照“国家统计局、国家工商行政管理局关于印发《关于划分
企业登记注册类型的规定》的通知”精神,对企业类型进行了重新分类。 按照该分类标准,将企业登记注册类型分为内资企业;港、澳、台商投 资企业;外商投资企业等类型,并在各类下再进一步划分。企业在披露 企业类型时,应按工商登记注明的类型披露。



《企业会计准则——现金流量表》
                     指南


一、基本要求
  (一)企业应在年末编制年报时编报现金流量表。企业编报现金流 量表以后,不再编报财务状况变动表。
  (二)现金流量表应标明企业名称、会计期间、货币单位和报表编 号。
(三)现金流量表应由制表人、会计主管和单位负责人签字盖章。
  (四)企业应当根据编制现金流量表的需要,做好有关现金账簿的 设置等会计基础工作,有条件的企业还应设置编表所需要的有关辅助账 簿。
  (五)企业应当就现金等价物的确认标准,作出明确规定,并加以 披露。现金等价物的确认标准如有变更,应对其加以说明,并应披露确 认标准变更对现金流量的影响程度。
二、说 明
(一)关于定义
  本准则的定义部分包括“现金”、“现金等价物”和“现金流量” 三个概念。本准则中还有一些比较重要的概念,如“经营活动”、“投 资活动”、“筹资活动”等等,这些概念的定义在正文中交代。
1.现金 现金是指企业的库存现金以及可以随时用于支付的存款。
  会计上所说的现金通常指企业的库存现金。而现金流量表中的“现 金”不仅包括“现金”账户核算的库存现金,还包括企业“银行存款” 账户核算的存入金融企业、随时可以用于支付的存款,也包括“其他货 币资金”账户核算的外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款和在途货 币资金等其他货币资金。
  应注意的是,银行存款和其他货币资金中有些不能随时用于支付的 存款,如,不能随时支取的定期存款等,不应作为现金,而应列作投资; 但通知存款应包括在现金范围内。
2.现金等价物 现金等价物是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金
额现金、价值变动风险很小的投资。现金等价物虽然不是现金,但其支 付能力与现金的差别不大,可视为现金。如,企业为保证支付能力,手 持必要的现金,为了不使现金闲置,可以购买短期债券,在需要现金时, 随时可以变现。
一项投资被确认为现金等价物必须同时具备四个条件:期限短、流

动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小。其中,期限短, 一般是指从购买日起,三个月内到期。例如可在证券市场上流通的三个 月内到期的短期债券投资等。
3.现金流量 现金流量是某一段时期内企业现金流入和流出的数量。如企业销售
商品、提供劳务、出售固定资产、向银行借款等取得现金,形成企业的 现金流入;购买原材料、接受劳务、购建固定资产、对外投资、偿还债 务等而支付现金等,形成企业的现金流出。现金流量信息能够表明企业 经营状况是否良好,资金是否紧缺,企业偿付能力大小,从而为投资者、 债权人、企业管理者提供非常有用的信息。
  应该注意的是,企业现金形式的转换不会产生现金的流入和流出, 如,企业从银行提取现金,是企业现金存放形式的转换,并未流出企业, 不构成现金流量;同样,现金与现金等价物之间的转换也不属于现金流 量,比如,企业用现金购买将于 3 个月内到期的国库券。
(二)关于现金流量的分类
  本准则将现金流量分为三类,即,经营活动产生的现金流量、投资 活动产生的现金流量、筹资活动产生的现金流量。
1.经营活动 经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。 根据上述定义,经营活动的范围很广,它包括了企业投资活动和筹
资活动以外的所有交易和事项。就工商企业来说,经营活动主要包括: 销售商品、提供劳务、经营租赁、购买商品、接受劳务、广告宣传、推 销产品、交纳税款,等等。
  各类企业由于行业特点不同,对经营活动的认定存在一定差异,在 编制现金流量表时,应根据企业的实际情况,对现金流量进行合理的归 类。由于金融保险企业比较特殊,本准则对金融保险企业经营活动的认 定作了提示。
2.投资活动 投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的
投资及其处置活动。这里所指的长期资产是指固定资产、在建工程、无 形资产、其他资产等持有期限在一年或一个营业周期以上的资产。
  这里之所以将“包括在现金等价物范围内的投资”排除在外,是因 为已经将包括在现金等价物范围内的投资视同现金。
  投资活动主要包括:取得和收回投资、购建和处置固定资产、无形 资产和其他长期资产,等等。
3.筹资活动 筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。 这里所说的资本,包括实收资本(股本)、资本溢价(股本溢价)。

与资本有关的现金流入和流出项目,包括吸收投资、发行股票、分配利 润等。
这里“债务”是指企业对外举债所借入的款项,如发行债券、向 金融企业借入款项以及偿还债务等。
(三)关于经营活动产生的现金流量


  1.销售商品、提供劳务收到的现金销售商品、提供劳务收到的现金 一般包括:收回当期的销售货款和劳务收入款,收回前期销售货款和劳 务收入款,以及转让应收票据所取得的现金收入等。发生销货退回而支 付的现金应从销售商品或提供劳务收入款中扣除。
  项目不包括随销售收入和劳务收入一起收到的增值税销项税额。这 部分税款已单设项目反映。
企业当期销售货款或劳务收入款可用如下公式计算得出:

销售商品、提供

当期销售商品或提供

当期收到前期

当期收到前期

? ? ?

劳务收到的现金

劳务收到的现金收入

的应收帐款

的应收票据

当期的

当期因销售退回

当期收回前期

? ? ?

预收帐款

而支付的现金

核销的坏帐损失

  上述公式中的各项目,除坏账损失外,均不包括与商品销售和提供 劳务收入同时应收的增值税销项税额。
  例如,某企业本期商品销售收入为 280 万元,以银行存款收讫,应 收票据期初余额为 27 万元,期末余额为 6 万元,应收账款期初余额为 100 万元,期末余额为 40 万元,年度内核销的坏账损失为 2 万元。另外,当 期因商品质量问题发生退货价款 3 万元,货款已通过银行转账支付(本 例中的各项数据均不含增值税销项税额)。
  本期销售商品收到的现金 2800000 加:当期收到前期的应收票据(270 000-60 000) 210 000
当期收到前期的应收账款(1 000 000-400 000-20 000)
580 000 减:当期因销售退回支付的现金 30 000 销售商品、提供劳务收到的现金 3560 000


  应该注意的是,如果应收账款或应收票据的期初期末差额为负数, 则上述式子中“当期收到前期的应收票据”和“当期收到前期的应收账 款”的数字应为零,而不能填列负数。式中各项数字均不包括增值税, 收到和退回的增值税款在“收到的增值税销项税额和退回的增值税款” 项目中反映。
2.收到的租金 本项目反映企业收到的经营租赁的租金收入。

3.收到的增值税销项税额和退回的增值税款 企业销售商品收到的增值税销项税额以及出口产品按规定退税而取
得的现金,应单独反映。为便于计算这一项目的现金流量,企业应在“应 收账款”和“应收票据”科目下分设“货款”和“增值税”两个明细科 目。“应收账款(应收票据)——货款”科目用以调整计算销售、提供 劳务收到的现金。
  例如,企业销售一批商品,单价 1000 元,数量为 100 件,增值税税 率为 17%,货款以现金收讫;前期销售商品一批,价款为 20 万元,其应 收账款(含增值税)为 3.4 万元,本期以现金方式收讫;另外,前期出 口商品一批,已交纳增值税,按规定应退增值税 0.85 万元,前期未退, 本期以转账方式收讫。
  本期增值税(1000×100×17%) 17 000 加:收回前期应收增值税 34 000 收回出口退税 8 500 当期增值税销项税额及出口退税 59 500
4.收到的除增值税以外的其他税费返还 企业除增值税税款退回外,还有其他的税费返还,如所得税、消费
税、关税和教育费附加返还款等。这些返还的税费按实际收到的款项在 本项目中反映。
5.购买商品、接受劳务支付的现金 购买商品、接受劳务支付的现金,包括当期购买商品支付的现金、
当期支付的前期购买商品的应付款以及为购买商品而预付的现金等。 因购买商品或接受劳务而同时支付的、能够抵扣增值税销项税额的
进项税额,在“支付的增值税款”项目中反映。如果购买商品或接受劳 务时,其中所含的增值税进项税额不能抵扣增值税销项税额,则仍在本 项目中反映。
  企业当期购买商品、接受劳务支付的现金可通过以下公式计算得 出:
  
购买商品、接受

当期购买商品、接

当期支付前

当期支付前

? ? ?

劳务支付的现金

受劳务支付的现金

期的应付帐款

期的应付票据

当期预
? ?
付的帐款

当期因购货退 回收到的现金

  上述公式中所列各项均不包括可以抵扣增值税销项税额的增值税进 项税额。
  例如,某公司当期购买原材料,货款为 15 万元,增值税为 2.55 万 元,价款用银行转账支票支付;本期支付应付票据 10 万元(不含增值税); 用银行汇票支付材料价款,收到银行转来银行汇票多余款收账通知,余
款 0.0234 万元,材料及运费 9.98 万元,其相应的增值税为 1.6966 万元;

购买工程用物资 15 万元(含增值税),货款已用银行存款支付。则购买 商品、接受劳务所支付的现金可计算如下:
当期购买商品支付的现金 150 000
99 800 加:当期支付的应付账款 0 当期支付的应付票据 100 000
购买商品、接受劳务支付的现金 349 800
6.经营租赁所支付的现金 企业经营租赁所支付的租金按当期实际支付的款项反映。
7.支付给职工以及为职工支付的现金 本项目反映企业以现金方式支付给职工的工资和为职工支付的其他
现金。支付给职工的工资包括工资、奖金以及各种补贴等;为职工支付 的其他现金,如企业为职工交纳的养老、失业等社会保险基金、企业为 职工交纳的商业保险金等。
  在建工程人员的工资及奖金应在“购建固定资产支付的现金”项目 中反映。
  例如,某企业本期实际支付工资 50 万元,各种奖金 20 万元,其中 经营人员工资 30 万元,奖金 15 万元,在建工程人员工资 20 万元,奖金
5 万元。
  经营人员工资 300000 奖金 150000 本期支付的职工工资 450000
8.支付的增值税款 本项目反映企业购买商品实际支付的能够抵扣增值税销项税额的增
值税进项税额,以及实际交纳的增值税税款。为便于计算这一项目的现 金流量,企业应在“应付账款”和“应付票据”科目下分设“货款”和 “增值税”两个明细科目。“应付账款(应付票据)——货款”科目用 以调整计算购买商品、接受劳务支付的现金。
  投资活动支付的增值税应在投资活动现金流量中列示,不在本项目 中反映。
  例如,企业购买材料一批,价值 100 万元,增值税税率为 17%,收到 增值税发票,全部价款以银行存款付讫;又购买一小规模纳税人产品一 批,价值 20 万元,价款未付。本期以转账支票支付应付票据(含增值税)
1.17 万元,其中增值税款为 0.17 万元,增值税发票已收到;当期向税务 机关交纳增值税 3.4 万元。
当期购货支付的增值税(1000000×17%) 170000 本期支付应付票据所含增值税 1700 当期向税务机关交纳的增值税 34000

支付的增值税款合计 205700
9.支付的所得税款 本项目反映企业当期实际支付的所得税。
  例如,企业期初未交所得税 28 万元;本期发生的所得税 310 万元已 全部交纳;期末未交所得税 12 万元。
  本期发生的并交纳的所得税 3100000 加:前期发生本期交纳的所得税(280000-120000) 160 000 当期交纳的所得税 3260000


10.支付的除增值税、所得税以外的其他税费 本项目反映企业按国家有关规定于当期实际支付的除增值税、所得
税以外的其他各种税款。包括本期发生并实际支出的税金和当期支付以 前各期发生的税金以及预付的税金。
  对有关投资项目发生的税金支出,不应列为经营活动的现金流量, 应在有关投资项目中列示。如交纳的投资方向调节税,应在“购建固定 资产所支付的现金”项目中反映。
11.支付的其他与经营活动有关的现金 除上述主要项目外,企业还有一些项目,如管理费用等现金支出,
可在“支付的其他与经营活动有关的现金”项目中反映。
(四)投资活动产生的现金流量
1.收回投资所收到的现金 企业收回的投资款项中包括两部分内容,一是投资本金,二是投资
收益。除投资本金在本项目反映外,与投资本金一起收回的投资收益也 应在本项目反映。但债券投资本金与利息,一般易于分清,其债券利息 收入应与本金分开,在“取得债券利息收入所收到的现金”项目中单独 反映。
  本项目按实际收回的投资额反映。例如,某项权益性投资本金为 500 万元,企业出售该投资,收回的全部投资金额为 480 万元,本项目即按
480 万元填列;若收回的全部金额为 540 万元,本项目即按 540 万元填列。
2.分得股利或利润所收到的现金 本项目反映因对外投资而分得的股利或利润。 例如,企业期初长期投资余额 2 000 万元,均为股票投资,其中 1500
万元投资于 A 企业,占其股本的 75%,采用权益法核算,另外 200 万元和
300 万元分别投资于 B 企业和 C 企业,各占接受投资企业总股本的 5%和
10%,采用成本法核算;期末长期投资余额为 2 920 万元,当年 A 企业盈
利 2000 万元,分配现金股利 800 万元,B 企业亏损没有分配股利,C 企 业盈利 600 万元,分配现金股利 200 万元。企业已如数收到现金股利。
A 企业实际分回投资收益(8000000×75%) 6000000

B 企业实际分回投资收益 0
C 企业实际分回投资收益(2000000×10%) 200000 当年实际收到的投资收益总额 6200000
3.取得债券利息收入所收到的现金 本项目反映企业债券投资所取得的现金利息收入。包括在现金等价
物范围内的债券投资,其利息收入也应在本项目中反映。
4.处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收到的现金净额 本项目反映出售固定资产、无形资产和其他长期资产所取得的现金
扣除为出售这些资产而支付的有关费用后的净额。本项目还包括固定资 产报废、毁损的变卖收益以及遭受灾害而收到的保险赔偿收入等。
例如,某公司出售一台不需用设备,收到价款 30 万元,该设备原价
40 万元,已提折旧 15 万元。支付该项设备拆卸费用 0.2 万元,运输费用
0.08 万元,设备已由购入单位运走。
出售固定资产收到的款项 300 000 支付该项设备的清理费用 2 800 出售固定资产的现金净额 297 200 如处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额为负
数,则应作为投资活动现金流出项目反映,列在“支付的其他与投资活 动有关的现金”中。
5.购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金 企业为购建固定资产而支付的款项,包括购买机器设备所支付现金
及增值税款、建造工程支付的现金、支付在建工程人员的工资等现金支 出。
  购买无形资产支付的现金,包括企业购入或自创取得各种无形资产 的实际现金支出。
  例如,某公司购入房屋一幢,价款 1850 万元,通过银行转账 1 800 万元,其他价款用公司产品抵偿。为在建厂房购进建筑材料一批,价值
为 160 万元(含增值税),价款已通过银行转账支付。
  购买房屋 18 000 000 在建工程购买材料 1 600 000 购建固定资产支付的现金 19 600 000 购建固定资产项目中,不包括融资租赁租入固定资产所支付的租
金。融资租赁租入固定资产所支付的租金,应在筹资活动的现金流量中 反映。
6.权益性投资所支付的现金 本项目反映企业购买股票等权益性投资所支付的现金。
7.债权性投资所支付的现金 本项目反映企业购买的除现金等价物以外的债券而支付的现金。企

业购买债券的价款中含有债券利息的,以及溢价或折价购入的,均按实 际支付的金额反映。
例如,企业购买某银行发行的金融债券,总面值 200 万元,票面利
率 8%,该债券溢价发行,发行价为每百元 102 元。 该例中企业实际支付的现金为 204 万元。
8.其他与投资活动有关的现金收入与支出 除上述各项投资活动以外,企业还会发生一些其他投资活动项目的
现金收入和现金支出。这些收入和支出分别在“收到的其他与投资活动 有关的现金”项目和“支付的其他与投资活动有关的现金”项目反映。
(五)筹资活动产生的现金流量
1.吸收权益性投资所收到的现金 本项目反映企业通过发行股票等方式筹集资本所收到的现金。其
中,股份有限公司公开募集股份,须委托金融企业进行公开发行,由金 融企业直接支付的手续费、宣传费、咨询费、印刷费等费用,从发行股 票取得的现金收入中扣除,以净额列示。
  例如,某股份有限公司对外公开募集股份 1 000 万股,每股 1 元, 发行价每股 1.1 元,代理发行的证券公司为其支付的各种费用,共计 15 万元。
  发行总额(10 000 000×1.1) 11 000 000 减:发行费用 150 000 发行股票取得的现金 10 850 000
2.发行债券所收到的现金 本项目反映企业发行债券筹集资金收到的现金。本项目以发行债券
实际收到的现金列示。委托金融企业发行债券所花费的费用,应与发行 股票所花费的费用一样处理,即,发行债券取得的现金,应扣除代理发 行公司代付的费用后以净额列示。
  例如,某企业为建设一新项目,批准发行 2000 万元的长期债券。该 企业与一证券公司签署协议,委托该证券公司代理发行,发行手续费为 发行总额的 3.5%,宣传及印刷费由证券公司代为支付,并从发行总额中 扣除。该企业至委托协议签署为止,已支付咨询费、公证费等 0.58 万元。 证券公司按面值发行,价款全部收到,支付宣传及印刷费等各种费用
11.42 万元。按协议将发行款划至企业在银行的存款账户上。 发行总额 20 000 000
减:发行手续费(20 000 000×3.5%) 700 000 证券公司代付的各种费用 114 200 发行债券所收到的现金 19 185 800 本例中,已支付的咨询费、公证费等 0.58 万元,应在“发生筹资费
用所支付的现金”项目中反映。

3.借款收到的现金 本项目反映企业举借各种短期、长期借款所收到的现金。
4.偿还债务所支付的现金 本项目反映企业偿还债务所支付的现金,包括:归还金融企业借款、
偿付企业到期的债券等。 本项目按企业当期实际支付的偿债金额填列。对于以非现金偿付的
债务应在报表附注中说明。 因借款而发生的利息支出,不在本项目反映,而列入“偿付利息所
支付的现金”项目中。
5.发生筹资费用所支付的现金 本项目反映企业为发行股票、债券或向金融企业借款等筹资活动发
生的各种费用,如咨询费、公证费、印刷费等。这里所说的现金支出是 指资金到达企业之前发生的前期费用,不包括利息支出和股利支出。前 述委托金融企业发行股票或债券而由金融企业代付的费用,应在筹资款 项中抵扣,不包括在本项目内。
  上述发行债券所收到现金的举例中,支付的咨询费、公证费等 5 800 元在本项目反映。
6.分配股利或利润所支付的现金 本项目反映企业当期实际支付的现金股利以及分配利润所支付的现
金。
例如,公司期初应付现金股利为 21 万元,本期宣布并发放现金股利
50 万元,期末应付现金股利 12 万元。
  本期宣布并发放的股利 500 000 加:本期支付的前期应付股利(210 000-120 000) 90 000 当期支付的现金股利 590 000
7.偿付利息所支付的现金 本项目反映企业用现金支付的借款利息、债券利息等。 不同用途的借款,其利息的开支渠道不一样,如在建工程、财务费
用,但均应在本项目反映。
8.融资租赁所支付的现金 本项目反映融资租赁租入固定资产所支付的现金。包括支付的当期
应付租金和前期应付未付而于本期支付的租金。 例如,企业通过融资租赁方式,添置一台设备,按合同规定,每半
年支付一次租金,期末支付,总额为 120 万元,分 10 期付清。 每期的租金=1200 000÷10=120 000 元 假如第二期的租金当期未付而于第二年年初支付,第二年的租金都
于当期支付,则第二年支付的租金为 360 000 元。
9.减少注册资本所支付的现金

  企业由于经营状况发生变化,如发生重大亏损短期内无力弥补或缩 小经营规模等,企业经向有关部门申请可依法减资。因缩小经营规模而 由股东抽回资本所发生的现金支出,在本项目反映。
10.与筹资活动有关的其他现金收入与支出 除上述各项筹资活动以外,企业还会发生一些其他与筹资活动项目
有关的现金收入和现金支出。这些收入和支出分别在“收到的其他与筹 资活动有关的现金”项目和“支付的其他与筹资活动有关的现金”项目 反映。
(六)关于购买和处置子公司及其他营业单位
  购买和处置子公司及其他营业单位属于投资活动,其产生的现金流 量,应在现金流量表的投资活动类别中“权益性投资所支付的现金”或 “权益性投资所收到的现金”项目下反映。
  整体购买一个单位,其结算方式是多样的,如购买方全部以现金支 付或一部分以现金支付而另一部分以实物清偿。同时,企业购买子公司 及其他营业单位是整体交易,子公司和其他营业单位除有固定资产和存 货外,还可能持有现金和现金等价物。这样,整体购买子公司或其他营 业单位的现金流量,就应以购买出价中以现金支付的部分减去子公司或 其他营业单位持有的现金和现金等价物后的金额反映。
  例如,企业购买子公司,出价 150 万元,全部以银行存款转账支付。 该子公司的有关资料如表。
资产负债表



资 产 金 额 负债及所有者权益 金 额

现金及银行存款 存货 固定资产原价 减:累计折旧 长期投资 其他资产 资产总额


150 000
300 000
3 000 000
1 500 000
6 00 000
50 000
2 600 000

短期借款 应付帐款 长期应付款 实收资本 资本公积 盈余公积
负债及所有者权益总额


400 000
500 000
200 000
1 200 000
200 000
100 000
2 600 000







该子公司有 15 万元的现金及银行存款,没有现金等价物,企业的实
际现金流出为:
  购买子公司出价 1 500 000 减:子公司持有的现金和现金等价物 150 000 购买子公司支付的现金 1 350 000 本准则要求在现金流量表附注中以总额披露当期购买和处置子公司
  
及其他营业单位的下列内容:(1)购买(或处置)价格;(2)购买(或处 置)价格中以现金清偿的部分;(3)购买(或处置)子公司及其他营业单 位所取得的现金;(4)购买(或处置)子公司及其他营业单位按主要类别 分类的非现金资产和负债。
本例中,企业应作如下披露: 购买子公司的基本情况:
购买价格 1 500 000 购买价格中以现金清偿的部分 1 500 000 购买子公司所取得的现金 150 000 非现金资产:存货 300 000
固定资产原价 3 000 000
减:累计折旧 1500 000 长期投资 600 000 其他资产 50 000
负债:短期借款 400 000 应付账款 500 000 长期应付款 200 000
  企业处置子公司及其他营业单位时,可适当参照上述作法进行处 理。
(七)关于金融保险企业的现金流量
  金融保险企业经营活动的性质和内容都与工商企业不同,从而直接 影响现金流量的分类。例如,利息支出在工商企业应作为筹资活动,而 在金融企业,利息支出是其经营活动的主要支出,应列入经营活动现金 流量。再如,银行等金融企业吸收的存款是其主要经营业务,应作为经 营活动的现金流量反映。因此,为了满足金融保险企业的特殊要求,对 金融保险企业特有项目现金流量以及归类单独作了规定。金融企业可根 据本行业的特点及现金流量项目的实际情况,进行适当的归类。
为此,本准则列举了金融企业中属于经营活动现金流量的项目: (1)对外发放的贷款和收回的贷款; (2)吸收的存款和支付的存款本金; (3)同业存款及存放同业款项;
(4)向其他金融企业拆借的资金; (5)利息收入和利息支出; (6)收回的已于前期核销的贷款;
(7)经营证券业务的企业,买卖证券所收到或支出的现金; (8)融资租赁所收到的现金。 保险企业与保险金、保险索赔、年金退款和其他保险利益条款有关
的现金收入和现金支出项目,应作为经营活动的现金流量。

(八)关于现金流量表的编制
1.关于现金流量以总额或净额反映 现金流量一般应当以总额反映,从而全面揭示企业现金流量的方
向、规模和结构。但是,对于那些代客户收取或支付的现金以及周转快、 金额大、期限短的项目的现金收入和现金支出应当以净额列示。因为这 些现金流量项目周转快,在企业停留的时间短,企业加以利用的余地比 较小,净额更能说明其对企业支付能力、偿债能力的影响;反之,如果 以总额反映,反而会对评价企业的支付能力和偿债能力、分析企业的未 来现金流量产生误导。这些项目包括银行发放的短期贷款和吸收的活期 储蓄存款等。还有代客户收取或支付的款项等,如证券公司代收的客户 证券买卖交割费、印花税等;旅游公司代游客支付的房费、餐费、交通 费、文娱费、行李托运费、门票费、票务费、签证费等费用。
  金融企业由于其存贷款业务的数额巨大,比较频繁,因而其下列项 目应以净额列示:
(1)短期贷款发放与收回; (2)活期存款的吸收与支付; (3)同业存款和存放同业款项的存取; (4)向其他金融企业拆借资金; (5)经营证券业务的企业,证券的买入与卖出; (6)委托存款与委托贷款。
2.关于汇率变化对现金的影响 编制现金流量表时,应当将企业外币现金流量以及境外子公司的现
金流量折算成记账本位币。本准则规定,折算外币现金流量时,应采用 现金流量发生日的汇率或平均汇率;同时规定,汇率变动对现金的影响, 应作为调节项目,在现金流量表中单独列示。
  汇率变动对现金的影响,指企业外币现金流量及境外子公司的现金 流量折算成记账本位币时,所采用的是现金流量发生日的汇率或平均汇 率,而现金流量表最后一行“现金及现金等价物净增加额”中外币现金 净增加额是按期末汇率折算的。这两者的差额即为汇率变动对现金的影 响。
例如,某企业当期出口商品一批,售价 100 万美元,收汇当日汇率
为 1∶8.25,当期进口货物一批,价值 50 万美元,结汇当日汇率为 1∶
8.30,资产负债表日汇率为 1∶8.31。假如当期没有其他业务发生。 本例中,汇率变动对现金的影响:
经营活动流入的现金(美元) 1000 000 汇率变动(8.31—8.25) × 0.06
汇率变动对现金流入的影响额(人民币) 60 000 经营活动流出的现金(美元) 500 000

汇率变动(8.31—8.30) × 0.01
汇率变动对现金流出的影响额(人民币) 5 000 汇率变动对现金的影响额 55 000
报表中:
经营活动流入的现金 8250000
经营活动流出的现金 4150000 经营活动产生的现金流量净额 4100000 汇率变动对现金的影响 55000 现金及现金等价物净增加额 4155000 报表附注中:
现金及现金等价物净增加情况: 银行存款的期末余额(500000×8.31) 4155000 银行存款的期初余额 0 现金及现金等价物净增加额 4155000 从上例可看出,报表中的最后一项“现金及现金等价物净增加额”
数额与报表附注中“现金及现金等价物净增加额”数额相等,应当核对 相符。
  在编制现金流量表时,对当期发生的外币业务,也可不必逐笔计算 汇率变动对现金的影响,可以通过报表附注中“现金及现金等价物净增 加额”数额与报表中“经营活动产生的现金流量净额”、“投资活动产 生的现金流量净额”、“筹资活动产生的现金流量净额”三项之和比较, 其差额即为“汇率变动对现金的影响”。
3.特殊项目 特殊项目是指那些特殊的、不经常发生的项目。如自然灾害损失、
保险赔款等。 特殊项目的现金流量,应根据其性质,分别归并到经营活动、投资
活动或筹资活动的现金流量项目中反映。
4.关于经营活动现金流量的列报方法 编制现金流量表时,经营活动现金流量的列报方法有两种,一是直
接法,二是间接法。这两种方法通常也称为现金流量表的编制方法。直 接法是通过现金收入和支出的主要类别反映来自企业经营活动的现金流 量。一般是以利润表中的营业收入为起算点,调整与经营活动有关的项 目的增减变动,然后计算出经营活动的现金流量。间接法是以本期净利 润为起算点,调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支以及有关项目 的增减变动,据此计算出经营活动的现金流量。
  本准则规定采用直接法,同时要求在现金流量表附注中披露将净利 润调节为经营活动现金流量的信息,也就是用间接法来计算经营活动的
  
现金流量。
5.现金流量表的编制程序 (1)工作底稿法
  采用工作底稿法编制现金流量表,就是以工作底稿为手段,以利润 表和资产负债表数据为基础,对每一项目进行分析并编制调整分录,从 而编制出现金流量表。
  在直接法下,整个工作底稿纵向分成三段,第一段是资产负债表项 目,其中又分为借方项目和贷方项目两部分;第二段是利润表项目;第 三段是现金流量表项目。工作底稿横向分为五栏,在资产负债表部分, 第一栏是项目栏,填列资产负债表各项目名称;第二栏是期初数,用来 填列资产负债表项目的期初数;第三栏是调整分录的借方;第四栏是调 整分录的贷方;第五栏是期末数,用来填列资产负债表项目的期末数。 在利润表和现金流量表部分,第一栏也是项目栏,用来填列利润表和现 金流量表项目名称;第二栏空置不填;第三、第四栏分别是调整分录的 借方和贷方;第五栏是本期数,利润表部分这一栏数字应和本期利润表 数字核对相符,现金流量表部分这一栏的数字可直接用来编制正式的现 金流量表。
采用工作底稿法编制现金流量表的程序是: 第一步,将资产负债表的期初数和期末数过入工作底稿的期初数栏
和期末数栏; 第二步,对当期业务进行分析并编制调整分录。调整分录大体有这
样几类:第一类涉及利润表中的收入、成本和费用项目以及资产负债表 中的资产、负债及所有者权益项目,通过调整,将权责发生制下的收入 费用转换为现金基础;第二类是涉及资产负债表和现金流量表中的投 资、筹资项目,反映投资和筹资活动的现金流量;第三类是涉及利润表 和现金流量表中的投资和筹资项目,目的是将利润表中有关投资和筹资 方面的收入和费用列入到现金流量表投资、筹资现金流量中去。此外, 还有一些调整分录并不涉及现金收支,只是为了核对资产负债表项目的 期末期初变动。
  在调整分录中,有关现金和现金等价物的事项,并不直接借记或贷 记现金,而是分别记入“经营活动产生的现金流量”、“投资活动产生 的现金流量”、“筹资活动产生的现金流量”有关项目,借记表明现金 流入,贷记表明现金流出;
第三步,将调整分录过入工作底稿中的相应部分; 第四步,核对调整分录,借贷合计应当相等,资产负债表项目期初
数加减调整分录中的借贷金额以后,应当等于期末数; 第五步,根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流
量表。

(2)T 形账户法
  采用 T 形账户法,就是以 T 形账户为手段,以利润表和资产负债表 数据为基础,对每一项目进行分析并编制调整分录,从而编制出现金流 量表。采用 T 形账户法编制现金流量表的程序如下:
  第一步,为所有的非现金项目(包括资产负债表项目和利润表项目) 分别开设 T 形账户,并将各自的期末期初变动数过入各该账户;
  第二步,开设一个大的“现金及现金等价物”T 形账户,每边分为经 营活动、投资活动和筹资活动三个部分,左边记现金流入,右边记现金 流出。与其他账户一样,过入期末期初变动数;
  第三步,以利润表项目为基础,结合资产负债表分析每一个非现金 项目的增减变动,并据此编制调整分录。本例
  第四步,将调整分录过入各 T 形账户,并进行核对,该账户借贷相 抵后的余额与原先过入的期末期初变动数应当一致;
  第五步,根据大的“现金及现金等价物”T 形账户编制正式的现金流 量表。
6.关于报表附注披露的信息 (1)不涉及现金收支的投资和筹资活动
  一定期间内影响资产或负债但不形成该期现金收支的所有投资和筹 资活动的信息,应在报表附注中披露。这些投资和筹资活动虽然不涉及 现金收支,但对以后各期的现金流量有重大影响。如融资租赁设备,记 入“长期应付款”账户,当期并不支付设备款及租金,但以后各期必须 为此支付现金,从而在一定期间内形成了一项固定的现金支出。
  不涉及现金收支的投资和筹资活动的业务主要有:以固定资产偿还 债务、以对外投资偿还债务、以固定资产进行长期投资、以存货偿还债 务、融资租赁固定资产、接受捐赠非现金资产
等。 (2)将净利润调节为经营活动的现金流量
  正如前述,企业应在报表附注中,通过债权债务变动、存货变动、 应计及递延项目、投资和筹资现金流量相关的收益或费用项目,将净利 润调节到经营活动的现金流量。
  在净利润基础上进行调整的主要项目包括:(1)计提的坏账准备或转 销的坏账;(2)固定资产折旧;(3)无形资产摊销;(4)处置固定资产、无 形资产和其他长期资产的损益;(5)固定资产报废损失;(6)财务费用; (7)投资损益;(8)递延税款;(9)存货;(10)经营性应收项目;(11)经营 性应付项目;(12)增值税净额。
调节公式是:

经营活动产生 净

计提的坏帐准

当期计提的

无形资

? ? ? ?

现金流量净额

利润 备或转销的坏帐

固定资产折旧

产摊销

待摊费

处置固定资产、无形资产和

固定资产

? ? ?

用摊销

其他长期资产的损失(减:收益)

报废损失

财务 投资损失

递延税款贷项

存货的减少

? ? ? ?

费用 (减:收益)

(减:借项)

(减:增加)

经营性应收项目
? ?
的减少(减:增加)

经营性应付项目的 增加(减:减少)

增值税增加净额
? ?
(减:减少净额)

其他不减少现 金的费用、损失




公式中的增值税增加净额,是指本期收到的增值税款与支付的增值
税款之间的差额。 (3)现金流量净增加额
  本准则规定,应在报表附注中提供“现金及现金等价物净增加额” 信息,这是通过对现金、银行存款、其他货币资金账户以及现金等价物 的期末余额与期初余额比较得来的。
  很显然,“现金、银行存款、其他货币资金”等项,应是指符合本 准则“现金”定义的现金、银行存款,其他货币资金,不能随时用于支 付的存款,应当作为投资处理。
  附注中的“现金及现金等价物净增加额”与现金流量表中最后一项 “五、现金及现金等价物净增加额”存在勾稽关系,即金额相等。
(九)现金流量表中增值税项目的简化
  为简化现金流量表的编制程序,对增值税项目的列示,可以作如下 调整:
  1.取消“经营活动产生的现金流量”类别下的“收到的增值税销项 税额和退回的增值税款”项目,企业销售商品、提供劳务取得的增值税 销项税额,并入“销售商品、提供劳务收到的现金”项目中。
  2.将“收到的除增值税以外的其他税费返还”项目,改为“收到的 税费返还”项目,反映企业按规定收到的增值税、所得税等税费的返还。
  3.将“支付的增值税”项目,改为“实际交纳的增值税款”项目, 反映企业实际上交税务部门的增值税款。企业购买商品、接受劳务实际 支付的增值税,在“购买商品、接受劳务支付的现金”项目反映。
  4.取消“补充资料”中的“增值税增加净额(减:减少)”项目, 增值税有关内容分别在“经营性应收项目的减少(减:增加)”项目和 “经营性应付项目的增加(减:减少)”项目反映。
三、现金流量表编制举例
(一)资料:

1.某公司为一般纳税人。19×0 年 12 月 31 日资产负债表如下: 资产负债表
编制单位:××公司 19×0 年 12 月 31 日 单位:元


资 产 行次 金 额 负债及所有者权益 行次 金额

流动资产 货币资金 短期投资 应收票据 应收帐款 减:坏帐准备 应收帐款净额 预付帐款 其他应收款
存 货 待摊费用 流动资产合计 长期投资: 长期投资 固定资产: 固定资产原价 减:累计折旧



1 1 406 300
2 15 000
3 246 000
4 300 000
5 900
6 299 100
7 100 000
8 5 000
9 2 580 000
10 100 000
11 4 751 400


12 250 000


13 1 500 000
14 400 000

流动负债: 短期借款 应付票据 应付帐款 其他应付款 应付工资 应付福利费 未交税金 其他未交款 预提费用
一年内到期的长期负债 流动负债合计 长期负债:
长期借款 负债合计



22 300 000
23 200 000
24 953 800
25 50 000
26 100 000
27 10 000
28 30 000
29 6 600
30 1 000
31 1 000
32 000
2 651
33 400


34 600 000

固定资产净值 15 1 100 000 3 251 在建工程 16 1 500 000 所有者权益: 400 固定资产合计 17 2 600 000 实收资本 35 无形及递延资产: 盈余公积 36 无形资产 18 600 000 其中:公益金 37 递延资产 19 200 000 未分配利润 38 5 000 无形及递延资产合计 20 800 000 所有者权益合计 39 000
资产总计

21 8 401 400

负债及所有者权益总计

40 150 000




5 150
000
8 401
400
《企业会计准则》指
成为本站VIP会员VIP会员登录, 若未注册,请点击免费注册VIP 成为本站会员.
版权声明:本站所有电子书均来自互联网。如果您发现有任何侵犯您权益的情况,请立即和我们联系,我们会及时作相关处理。


其它广告
联系我们     广告合作     网站声明     关于我们     推荐PDF     全部分类     最近更新     宝宝博客
蓝田玉PDF文档网致力于建设中国最大的PDF格式电子书的收集和下载服务!